Que los pagos sean remunerativos quiere decir que no pagan cargas sociales (sí impuesto a las ganancias) y que no se tienen en cuenta para el cálculo de otros adicionales como SAC, Vacaciones, Licencias, Horas Extras, etc., y eventuales indemnizaciones por despido.
Como síntesis de lo que explicaré en este artículo, se puede concluir que las gratificaciones extraordinarias –es decir, aquellas que se abonan por única vez y que, por lo tanto, no pueden considerarse como habituales- están exentas del pago de aportes y contribuciones para los sistemas de seguridad social. Esto, en virtud de la interpretación que realiza la doctrina y jurisprudencia mayoritaria de los artículos 6 y 7 de la Ley 24.241, y demás pautas interpretativas del derecho del trabajo y de la seguridad social.
Para poder llegar a una conclusión válida en el caso que nos ocupa, en primer lugar habrá que tener en cuenta lo que establece la ley 24.241, que en su artículo 6, indica qué será considerado “remuneración” a los efectos de efectuar sobre ella retenciones dirigidas a la seguridad social, a saber:
“Se considera remuneración, a los fines del SIJP, todo ingreso que percibiere el afiliado en dinero o en especie susceptible de apreciación pecuniaria, en retribución o compensación o con motivo de su actividad personal, en concepto de sueldo, sueldo anual complementario, salario, honorarios, comisiones, participación en las ganancias, habilitación, propinas, gratificaciones y suplementos adicionales que tengan el carácter de habituales y regulares, viáticos y gastos de representación, excepto en la parte efectivamente gastada y acreditada por medio de comprobantes, y toda otra retribución, cualquiera fuere la denominación que se le asigne, percibida por servicios ordinarios o extraordinarios prestados en relación de dependencia.(…)”
Corresponde también analizar el artículo 7 del mismo cuerpo legal, que establece los conceptos excluidos:
“No se consideran remuneración las asignaciones familiares, las indemnizaciones derivadas de la extinción del contrato de trabajo, por vacaciones no gozadas y por incapacidad permanente provocada por accidente del trabajo o enfermedad profesional, las prestaciones económicas por desempleo, ni las asignaciones pagadas en concepto de becas. Tampoco se considera remuneración las sumas que se abonen en concepto de gratificaciones vinculadas con el cese de la relación laboral en el importe que exceda del promedio anual de las percibidas anteriormente en forma habitual y regular.”
Analizando ambos artículos, es sencillo concluir que aquellas gratificaciones que tienen como fuente la desvinculación de un empleado no son consideradas remuneración y, por lo tanto, no tributan cargas sociales. Pero la ley no es clara con respecto a gratificaciones extraordinarias que se otorguen bajo otras situaciones de hecho.
Lo principal para tener en cuenta para determinar la retención de aportes a la seguridad social es la habitualidad y la regularidad de la gratificación ya que, de contar con estos caracteres, el pago quedaría encasillado en los supuestos del artículo 6° de la mencionada ley, y correspondería la retención.
En cuanto a la habitualidad, la AFIP se ha pronunciado al respecto en su Dictamen N° 892/96 indicando que “En el marco del derecho previsional el concepto de habitualidad de las gratificaciones no está referido a su percepción por el empleado sino a las características de generalidad u obligatoriedad de su otorgamiento por parte del empleador”
Por su parte, la jurisprudencia ha puntualizado que “aunque la gratificación se debe en su origen a la voluntad unilateral del patrono, a través de la regular reiteración de su otorgamiento se manifiesta la voluntad efectiva de integrar la remuneración del trabajador con ese complemento y la liberalidad se transforma en obligación exigible» (CNAT, Sala II, 29/12/67, Luna, R c/Bco Francés e Italiano para la América del Sud), como así también, para establecer un criterio más rígido sobre qué se puede considerar habitual y qué no, que “(…) el pago durante dos períodos consecutivos de una gratificación voluntaria y el reconocimiento en el siguiente de otra, generan habitualidad y la tornan obligatoria» (C.N.A.T. 29/05/81. Fister Julio c/Matafuegos Inflex S.A.I.C.).
En virtud de lo dicho es claro, entonces, que toda gratificación que reúna esos requisitos de regularidad y habitualidad conforma el salario previsional. ¿Pero qué sucede con aquellas gratificaciones que se otorgan por única vez?
Si bien la jurisprudencia y la doctrina han opinado de diversas formas –con algunas posturas particulares- últimamente se ha desarrollado una marcada tendencia defendida por grandes juristas en el orden del derecho laboral, como Carlos Alberto Etala o Juan Carlos Fernandez Madrid, que afirma que existe una diferencia entre la “remuneración laboral” y la “remuneración previsional”. A partir de esta idea, la gratificación extraordinaria es una remuneración en la relación empleador/empleado, mas no a los efectos de la seguridad social, no generando aportes ni contribuciones.
Su influencia puede observarse en varios fallos de la Cámara Nacional del Trabajo, como por ejemplo:
- «No corresponde contribución y aportes para obras sociales, para jubilaciones o para las Cajas de Subsidios Familiares sobre las sumas pagadas al personal en concepto de gratificaciones voluntarias y extraordinarias, por cuánto sólo se considerará salario a los efectos previsionales las gratificaciones habituales y regulares.» (CNAT, Sala VII, LT, XXIX, 755).
- «La ley determina cuándo la gratificación es remuneratoria a los efectos previsionales o laborales. Por ende, si los supuestos que prevé no se dan, o por lo menos no surge clara la finalidad salarial en su oblación, es obvio que de la misma no puede inferirse cuándo se está en presencia de un pago único e irrepetible. En consecuencia, debe desestimarse el cargo por aportes formulado sobre dicho rubro cuando el mismo se ha abonado en una sola oportunidad.» (Asociación de Beneficencia de Hermanos Hospitalarios San Juan de Dios c/ DGI, Sala II, 27/5/98).
- «En el marco del derecho previsional, no basta asignarles carácter remuneratorio a las gratificaciones para que sean susceptibles de determinar la obligación de aportar, ya que, según voluntad legislativa, deben ser ‘habituales’ y ‘regulares’ para ser gravadas” (ver art. 6, l. 24241).» (Grafa S.A. c/ AFIP-DGI, Sala II, 10/4/00).
En estos casos, puede verse que el criterio que reina actualmente excluye a la gratificación extraordinaria –que no es habitual- de la tributación de cargas a la seguridad social, combinando pautas del derecho laboral y la seguridad social, con una interpretación armónica de los artículos 6 y 7 de la Ley 24.441.
No obstante lo dicho hasta aquí, las firmas de Auditores y AFIP últimamente han considerado que la única gratificación extraordinaria por única vez es la “gratificación por cese”, considerando al resto de las gratificaciones remuneratorias a los efectos de las cargas sociales. Nosotros creemos, que en virtud de explicado en este artículo, las gratificación por única vez -como podría ser la que se paga por una mudanza, la que se paga como solidaria (para el empleado que entra en reserva de puesto), o la que se paga atada a un evento que se produce por única vez en la relación laboral- es no remunerativa de conformidad a los arts. 6º y 7º de la ley 24.241 (que es la normativa que indicamos cuando hacemos la declaración jurada de asignaciones no remunerativas).
